第一節(jié)  石油天然氣開采概述

石油天然氣行業(yè)是為國民經(jīng)濟(jì)提供重要能源的礦產(chǎn)采掘行業(yè)，生產(chǎn)對象是不可再生的油氣資源，生產(chǎn)活動(dòng)所依賴的主要是埋藏于地下的油氣儲量，其生產(chǎn)過程包括礦區(qū)權(quán)益的獲取、油氣勘探、油氣開發(fā)和油氣生產(chǎn)等內(nèi)容。由于石油天然氣特殊的生產(chǎn)過程，其生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)具有高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、投資回收期長、油氣儲量發(fā)現(xiàn)成本與發(fā)現(xiàn)儲量的價(jià)值之間不存在密切相關(guān)關(guān)系等特點(diǎn)。

石油天然氣開采(以下簡稱”油氣開采”)的會計(jì)核算是以礦區(qū)為基礎(chǔ)的。礦區(qū)是指企業(yè)開展油氣開采活動(dòng)所處的區(qū)域，具有相同的油藏地質(zhì)構(gòu)造或儲層條件，并具有獨(dú)立的壓力系統(tǒng)和獨(dú)立的集輸系統(tǒng)，可作為獨(dú)立的開發(fā)單元。礦區(qū)是計(jì)提折耗、進(jìn)行減值測試等活動(dòng)的成本中心，是石油天然氣會計(jì)中的重要概念。礦區(qū)的劃分應(yīng)遵循以下原則:(1)一個(gè)油氣藏可作為一個(gè)礦區(qū)；(2)若干相鄰且地質(zhì)構(gòu)造或儲層條件相同或相近的油氣藏可作為一個(gè)礦區(qū)；(3)一個(gè)獨(dú)立集輸計(jì)量系統(tǒng)為一個(gè)礦區(qū)；(4)一個(gè)大的油氣藏分為幾個(gè)獨(dú)立集輸系統(tǒng)并分別計(jì)量的，可以分為幾個(gè)礦區(qū)；(5)采用重大、新型采油技術(shù)并工業(yè)化推廣的區(qū)域可作為一個(gè)礦區(qū)；(6)一般而言，劃分礦區(qū)應(yīng)優(yōu)先考慮國家的不同，在同一地理區(qū)域內(nèi)不得將分屬不同國家的作業(yè)區(qū)劃分在同一個(gè)礦區(qū)或礦區(qū)組內(nèi)。

在油氣開采活動(dòng)中，與某一或某幾個(gè)油氣藏相關(guān)的單項(xiàng)資產(chǎn)，例如單井，能夠單獨(dú)產(chǎn)生可計(jì)量現(xiàn)金流量的情況極為少見。通常情況下，特定礦區(qū)在勘探、開發(fā)和生產(chǎn)期間所發(fā)生的所有資本化成本都是作為一個(gè)整體來產(chǎn)生現(xiàn)金流的，因此計(jì)提折耗和減值測試均應(yīng)以礦區(qū)作為成本中心。

從事油氣開采的企業(yè)所擁有或控制的井及相關(guān)設(shè)施和礦區(qū)權(quán)益統(tǒng)稱油氣資產(chǎn)。油氣資產(chǎn)是一種遞耗資產(chǎn)，反映了企業(yè)在油氣開采活動(dòng)中取得的油氣儲量以及利用這些儲量生產(chǎn)原油或天然氣的設(shè)施的價(jià)值。油氣開采企業(yè)通過計(jì)提折耗，將油氣資產(chǎn)的價(jià)值隨著開采工作的開展逐漸轉(zhuǎn)移到所開采的產(chǎn)品成本中。油氣資產(chǎn)折耗是油氣資源實(shí)體上的直接耗減，折耗費(fèi)用是產(chǎn)品成本的直接組成部分。油氣資產(chǎn)的內(nèi)容應(yīng)包括取得探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的成本、暫時(shí)資本化的未探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的成本、全部油氣開發(fā)支出以及預(yù)計(jì)的棄置成本。油氣資產(chǎn)是油氣生產(chǎn)企業(yè)最重要的資產(chǎn)，其價(jià)值在企業(yè)總資產(chǎn)中所占的份額相當(dāng)大。油氣資產(chǎn)是油氣生產(chǎn)企業(yè)最重要的資產(chǎn)，其價(jià)值在企業(yè)中資產(chǎn)中所占的份額相當(dāng)大。

為了開采油氣，企業(yè)往往要增置一些附屬的輔助設(shè)備和設(shè)施，如增設(shè)房屋、機(jī)器等。按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第27號——石油天然氣開采》(以下簡稱”油氣準(zhǔn)則”)的規(guī)定，這類固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊，而不是計(jì)提折耗。

處于勘探活動(dòng)中的礦區(qū)權(quán)益，應(yīng)當(dāng)按照油氣準(zhǔn)則進(jìn)行處理；處于勘探活動(dòng)開始前和結(jié)束后的礦區(qū)權(quán)益，應(yīng)按其他相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行處理。

石油天然氣以外的采掘業(yè)企業(yè)的勘探和評價(jià)活動(dòng)參照油氣準(zhǔn)則執(zhí)行，其他活動(dòng)應(yīng)該按照相關(guān)準(zhǔn)則進(jìn)行處理。

本章著重講解了從事石油天然氣開采企業(yè)的礦區(qū)權(quán)益取得、勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等油氣開采活動(dòng)的會計(jì)處理和相關(guān)信息披露，不包括油氣的儲運(yùn)、煉制、銷售等下游活動(dòng)的處理。

第二節(jié)  石油天然氣開采的確認(rèn)和計(jì)量

一、油氣開采活動(dòng)支出

石油天然氣開采包括了礦區(qū)的取得、油氣勘探、油氣開發(fā)和油氣生產(chǎn)等四個(gè)主要環(huán)節(jié)。因此，油氣開采活動(dòng)中發(fā)生的支出可以分為礦區(qū)取得支出、油氣勘探支出、油氣開發(fā)支出和油氣生產(chǎn)支出四類。

（一）礦區(qū)取得支出

　  礦區(qū)取得支出是指為了取得一個(gè)礦區(qū)的探礦權(quán)和采礦權(quán)(包括未探明和已探明)而發(fā)生的購買、租賃支出，包括探礦權(quán)價(jià)款、采礦權(quán)價(jià)款、土地使用權(quán)、簽字費(fèi)、租賃定金、購買支出、咨詢顧問費(fèi)、審計(jì)費(fèi)以及與獲得礦區(qū)有關(guān)的其他支出。

(二)油氣勘探支出

勘探支出是指為了識別可以進(jìn)行勘查的區(qū)域和對特定區(qū)域探明或進(jìn)一步探明油氣儲量而發(fā)生的地質(zhì)調(diào)查、地球物理勘探、鉆探探井和勘探型詳探井、評價(jià)井和資料井以及維持未開發(fā)儲量而發(fā)生的支出?？碧街С隹赡馨l(fā)生在取得有關(guān)礦區(qū)之前，也可能發(fā)生在取得礦區(qū)之后。

(三)油氣開發(fā)支出

開發(fā)支出是發(fā)生于為了獲得探明儲量和建造或更新用于采集、處理和現(xiàn)場儲存油氣的設(shè)施而發(fā)生的支出，包括開采探明儲量的開發(fā)井的成本和生產(chǎn)設(shè)施的支出，這些生產(chǎn)設(shè)施諸如礦區(qū)輸油管、分離器、處理器、加熱器、儲罐、提高采收率系統(tǒng)和附近的天然氣加工設(shè)施。

　  (四)油氣生產(chǎn)成本(操作成本)

生產(chǎn)成本是指在油田把油氣提升到地面，并對其進(jìn)行收集、拉運(yùn)、現(xiàn)場處理加工和儲存的活動(dòng)成本。這里所指的“生產(chǎn)成本”，并非取得、勘探、開發(fā)和生產(chǎn)過程中的所有成本，而是在井上進(jìn)行作業(yè)和井的維護(hù)中所發(fā)生的相關(guān)成本。生產(chǎn)成本包括在井和設(shè)施上進(jìn)行作業(yè)的人工費(fèi)用、修理和維護(hù)費(fèi)用、消耗的材料和供應(yīng)品、相關(guān)稅費(fèi)等。

二、鉆井勘探支出的資本化采用成果法

采用成果法對鉆井勘探支出進(jìn)行資本化，是指以礦區(qū)為成本歸集和計(jì)算中心，只有與發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量相關(guān)的鉆井勘探支出才能資本化；如不能確定鉆井勘探支出是否發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量，應(yīng)在一年內(nèi)對其暫時(shí)資本化；與發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量不直接相關(guān)的支出，作為當(dāng)期費(fèi)用處理。

采用全部成本法對鉆井勘探支出進(jìn)行資本化，是指對勘探活動(dòng)中發(fā)生的全部支出都加以資本化的一種方法，不論這些支出的發(fā)生是否導(dǎo)致了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的發(fā)現(xiàn)。

兩種方法的主要差異如表28－1所示。

表28－l　　　　　      　　成果法與全部成本法的主要差異

項(xiàng)  目	成果法下的處理	全部成本法下的處理
地質(zhì)/地理研究支出	當(dāng)期費(fèi)用	資本化
礦區(qū)權(quán)益取得支出	暫時(shí)資本化，根據(jù)評估結(jié)果進(jìn)行處理。	資本化
鉆井勘探支出	暫時(shí)資本化，根據(jù)評估結(jié)果進(jìn)行處理。	資本化
開發(fā)鉆井支出	資本化	資本化
生產(chǎn)	當(dāng)期費(fèi)用	當(dāng)期費(fèi)用
折耗	以礦區(qū)或礦區(qū)組為成本中心；以賬面價(jià)值為折耗基礎(chǔ)；以探明經(jīng)濟(jì)可采儲量或已開發(fā)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量為基礎(chǔ)計(jì)算折耗率。	以國家為成本中心；以賬面價(jià)值加未來開發(fā)支出為折耗基礎(chǔ)；以已開發(fā)及未開釋探明經(jīng)濟(jì)可采儲量為基礎(chǔ)計(jì)算折耗率。

油氣準(zhǔn)則采用了類似成果法的做法。油氣準(zhǔn)則規(guī)定，鉆井勘探支出在完井后，應(yīng)分別以下情況處理:

(一)確定該井發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)將鉆探該井的支出結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施成本；

(二)確定未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)將鉆探該井的支出扣除凈殘值后計(jì)入當(dāng)期損益；

(三)完井當(dāng)時(shí)無法確定是否發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)暫時(shí)資本化，但暫時(shí)資本化時(shí)間不應(yīng)超過1年；

　  (四)完井1年后仍無法確定是否發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲量的，應(yīng)將暫時(shí)資本化的支出全部計(jì)入當(dāng)期損益，除非同時(shí)滿足以下條件:

1.該井已發(fā)現(xiàn)足夠數(shù)量的儲量，但要確定是否屬于探明經(jīng)濟(jì)可采儲量，還需實(shí)施進(jìn)一步的勘探活動(dòng)；

2.進(jìn)一步的勘探活動(dòng)已在實(shí)施中或已有明確計(jì)劃并即將實(shí)施。

其中，“已有明確計(jì)劃”是指企業(yè)已在其內(nèi)部管理活動(dòng)中通過了該計(jì)劃的實(shí)施，例如已撥付資金、巳制定出明確的時(shí)間表或?qū)嵤┯?jì)劃并對所涉及人員進(jìn)行了傳達(dá)。

(五)直接歸屬于發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采出量的有效井段的鉆井勘探支出結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施；無效井段支出計(jì)入當(dāng)期損益。

三、棄置義務(wù)的處理

企業(yè)在礦區(qū)內(nèi)廢棄井及相關(guān)設(shè)施的活動(dòng)，受《環(huán)境保護(hù)法》等法律法規(guī)的約束，有時(shí)還可能受與所在地利益相關(guān)方達(dá)成協(xié)議的約束，例如在廢棄時(shí)必須拆移、清理設(shè)施、恢復(fù)生態(tài)環(huán)境等。因?yàn)橘Y產(chǎn)的棄置義務(wù)與油氣開發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)，因此油氣準(zhǔn)則規(guī)定，對于符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號——或有事項(xiàng)》，按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入井及相關(guān)設(shè)施原價(jià)的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。

在計(jì)入井及相關(guān)設(shè)施原價(jià)并確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，企業(yè)應(yīng)在油氣資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，采用實(shí)際利率法確定各期間應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用。

企業(yè)應(yīng)在油氣資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)的每一資產(chǎn)負(fù)債表日對棄置義務(wù)和預(yù)計(jì)負(fù)債進(jìn)行復(fù)核。如必要，企業(yè)應(yīng)對其進(jìn)行調(diào)整，使之反映當(dāng)前最合理的估計(jì)。

四、油氣資產(chǎn)折耗方法

油氣準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用產(chǎn)量法或年限平均法對井及相關(guān)設(shè)施和礦區(qū)權(quán)益計(jì)提折耗。

產(chǎn)量法，又稱單位產(chǎn)量法。該方法認(rèn)為，資產(chǎn)的服務(wù)潛力隨著使用程度而減退，特定礦區(qū)所發(fā)生的資本化成本與發(fā)現(xiàn)并開發(fā)該礦區(qū)的探明經(jīng)濟(jì)可采儲量密切相關(guān)，每一產(chǎn)量單位應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相同比例的成本。按照產(chǎn)量法對油氣資產(chǎn)計(jì)提折耗時(shí)，對礦區(qū)權(quán)益以探明經(jīng)濟(jì)可采儲量為基礎(chǔ)計(jì)提折耗，對井及相關(guān)設(shè)施以探明已開發(fā)經(jīng)濟(jì)可采儲量為基礎(chǔ)計(jì)提折耗。因此，油氣資產(chǎn)按照產(chǎn)量法計(jì)提折耗比較符合該類資產(chǎn)價(jià)值損耗的特點(diǎn)。

年限平均法是將資本化支出均衡地分?jǐn)偟礁鲿?jì)期間。采用這種方法計(jì)算的每期油氣資產(chǎn)折耗額相等。(取消分段)如果各期間油氣產(chǎn)量相對比較穩(wěn)定，按照年限平均法與按照產(chǎn)量法計(jì)提的油氣資產(chǎn)折耗無顯著差異

例如，某油田開始幾年年產(chǎn)量要高于隨后幾年的年產(chǎn)量，如果采用直線法，則開始幾年單位產(chǎn)量的折舊比隨后幾年單位產(chǎn)量的折舊低。另外，隨著油田中后期開采難度越來越大，由于單位變動(dòng)成本增加，需要支出更多的設(shè)備維修費(fèi)用。考慮這些生產(chǎn)后期單位生產(chǎn)成本上升的因素，年限平均法就可能歪曲企業(yè)的經(jīng)營成果，即開始幾年的利潤比較大，而隨后年份的利潤較低。

五、油氣準(zhǔn)則所涉及資產(chǎn)的減值

油氣準(zhǔn)則中涉及的資產(chǎn)主要有礦區(qū)權(quán)益(包括探明礦區(qū)權(quán)益和未探明礦區(qū)權(quán)益)、井及相關(guān)設(shè)施、輔助設(shè)備及設(shè)施。對于這些資產(chǎn)的減值處理，應(yīng)遵循以下規(guī)定:

(一)探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施、輔助設(shè)備及設(shè)施的減值，按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》處理。油氣資產(chǎn)以礦區(qū)或礦區(qū)組作為資產(chǎn)組，按此進(jìn)行減值測試、計(jì)提減值準(zhǔn)備。井及相關(guān)設(shè)施計(jì)提折舊、折耗及攤銷的基數(shù)應(yīng)扣除已提取的井及相關(guān)設(shè)施減值準(zhǔn)備。

(二)未探明礦區(qū)權(quán)益的減值應(yīng)按照油氣準(zhǔn)則的規(guī)定，分別以下情況處理:

1.按照單個(gè)礦區(qū)進(jìn)行減值測試并計(jì)提準(zhǔn)備的，除應(yīng)每年進(jìn)行減值測試外，其處理與《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)定的其他長期資產(chǎn)減值相同。

2.按照礦區(qū)組進(jìn)行減值測試并計(jì)提準(zhǔn)備的，該減值損失不在不同的單個(gè)礦區(qū)權(quán)益之間進(jìn)行分配，因?yàn)槲刺矫鞯牡V區(qū)權(quán)益中包含很大風(fēng)險(xiǎn)，分配到單個(gè)礦區(qū)沒有實(shí)際意義。

六、礦區(qū)權(quán)益轉(zhuǎn)讓的會計(jì)處理

 (一)探明礦區(qū)權(quán)益的轉(zhuǎn)讓

　1.轉(zhuǎn)讓全部探明礦區(qū)權(quán)益

  根據(jù)油氣準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得與礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

【例28一1】X石油公司轉(zhuǎn)讓了其擁有的礦區(qū)A，其賬面原值為1 000萬元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備200萬元，目前賬面價(jià)值為800萬元，轉(zhuǎn)讓所得900萬元。該公司采用產(chǎn)量法計(jì)提折耗，截至轉(zhuǎn)讓前未對礦區(qū)A進(jìn)行開采，因此產(chǎn)量為0.

X公司應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)讓所得大于礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為收益。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備      2000000

　  銀行存款              9000000

　貸：:礦區(qū)權(quán)益            10000000

　　　　營業(yè)外收入            1000000

如果轉(zhuǎn)讓所得為700萬元，X公司應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)讓所得小于礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為損失。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備         2000000

　　銀行存款                 7000000

　　營業(yè)外支出               1000000

　　貸：油氣權(quán)益—礦區(qū)權(quán)益               10000000

2．轉(zhuǎn)讓部分探明礦區(qū)權(quán)益、且該礦區(qū)權(quán)益以礦區(qū)組為基礎(chǔ)計(jì)提減值準(zhǔn)備

根據(jù)油氣準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓權(quán)益和保留權(quán)益的公允價(jià)值比例，計(jì)算確定已轉(zhuǎn)讓部分礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值，轉(zhuǎn)讓所得與已轉(zhuǎn)讓礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

【例28一2】X石油公司轉(zhuǎn)讓了其擁有的礦區(qū)B中的20km²，轉(zhuǎn)讓部分的公允價(jià)值為400萬元，轉(zhuǎn)讓所得500萬元。整個(gè)礦區(qū)B的面積為50Km²，賬面原值為1 000萬元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備200萬元，目前賬面價(jià)值為800萬元，公允價(jià)值為900萬元。該公司采用產(chǎn)量法計(jì)提折耗，截至轉(zhuǎn)讓前未對礦區(qū)B進(jìn)行開采，因此產(chǎn)量為0.

X公司轉(zhuǎn)讓部分礦區(qū)權(quán)益、且剩余礦區(qū)權(quán)益成本的收回不存在較大不確定性，因此應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓權(quán)益和保留權(quán)益的公允價(jià)值比例，計(jì)算確定已轉(zhuǎn)讓部分礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值:

400/900×800＝356(萬元)

隨轉(zhuǎn)讓部分礦區(qū)轉(zhuǎn)出的油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：

400/900×200=89（萬元）

相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　　　　890000

　　銀行存款                       5000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益                     4450000（365+89）

　　　　營業(yè)外收入                   1440000

如果轉(zhuǎn)讓所得為300萬元，相關(guān)會計(jì)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備        890000

　　銀行存款                  3000000

　　營業(yè)外支出                  560000

　　貸：油氣資產(chǎn)—礦區(qū)權(quán)益                 4450000

 (二)未探明礦區(qū)權(quán)益的轉(zhuǎn)讓

1.轉(zhuǎn)讓全部未探明礦區(qū)權(quán)益、且該礦區(qū)權(quán)益單獨(dú)計(jì)提減值準(zhǔn)備

根據(jù)油氣準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)將轉(zhuǎn)讓全部未探明礦區(qū)權(quán)益的所得與礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入損益。

【例28一3】X石油公司轉(zhuǎn)讓未探明礦區(qū)C，其賬面原值為1000萬元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備200萬元，目前賬面價(jià)值800萬元，轉(zhuǎn)讓所得900萬元。

X公司轉(zhuǎn)讓全部未探明礦區(qū)權(quán)益C，應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)讓所得大于礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為收益。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備   2000000

　　銀行存款           9000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益           10000000

營業(yè)外收入           1000000

    如果轉(zhuǎn)讓所得為700萬元，X公司應(yīng)當(dāng)將轉(zhuǎn)讓所得小于礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為損失。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備     2000000

　　銀行存款             7000000

　　營業(yè)外支出           1000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益           10000000

2．轉(zhuǎn)讓全部未探明礦區(qū)權(quán)益、且該礦區(qū)權(quán)益以礦區(qū)組為基礎(chǔ)計(jì)提減值準(zhǔn)備

根據(jù)油氣準(zhǔn)則，如果轉(zhuǎn)讓所得大于未探明礦區(qū)權(quán)益的賬面原值，應(yīng)將其差額確認(rèn)為收益；如果轉(zhuǎn)讓所得小于礦區(qū)賬面原值，將轉(zhuǎn)讓所得沖減礦區(qū)組權(quán)益的賬面價(jià)值，沖減至零為止。

【例28－4】Ｘ石油公司擁有的未探明礦區(qū)D１和D２在進(jìn)行減值測試時(shí)構(gòu)成一個(gè)礦區(qū)組。其中D１礦區(qū)權(quán)益賬面原值為1 000萬元，D２礦區(qū)權(quán)益賬面原值為2000萬元，礦區(qū)組已計(jì)提減值準(zhǔn)備600萬元，目前礦區(qū)組賬面價(jià)值為2400萬元?，F(xiàn)X公司轉(zhuǎn)讓礦區(qū)D1，轉(zhuǎn)讓所得1100萬元。

轉(zhuǎn)讓所得大于未探明D1礦區(qū)權(quán)益的賬面原值，X公司應(yīng)將其差額確認(rèn)為收益。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：銀行存款       11000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益     10000000

　　　　營業(yè)外收入    1000000

如果轉(zhuǎn)讓所得為900萬元，轉(zhuǎn)讓所得小于未探明D1礦區(qū)權(quán)益的賬面原值，X公司應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得沖減礦區(qū)組權(quán)益的賬面價(jià)值。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：銀行存款      9000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益    9000000

　　3.轉(zhuǎn)讓部分未探明礦區(qū)權(quán)益、且該礦區(qū)權(quán)益單獨(dú)計(jì)提減值準(zhǔn)備

　　根據(jù)油氣準(zhǔn)則，如果轉(zhuǎn)讓部分未探明礦區(qū)權(quán)益所得大于該未探明礦區(qū)權(quán)益的賬面價(jià)值，應(yīng)將其差額計(jì)入收益；如果轉(zhuǎn)讓所得小于其賬面價(jià)值，應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得沖減被轉(zhuǎn)讓礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值，沖減至零為止。

　　【例28－5】X石油公司擁有的未探明礦區(qū)Ｅ，面積50Km²，其賬面原值為1000萬元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備200萬元，目前賬面價(jià)值為800萬元。

(1)Ｘ公司轉(zhuǎn)讓Ｅ礦區(qū)中的20km²，轉(zhuǎn)讓所得為200萬元。

因轉(zhuǎn)讓所得小于Ｅ的賬面價(jià)值(800萬元)，故Ｘ公司應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得沖減被轉(zhuǎn)讓礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：銀行存款　　　　　2000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益        2000000

(2)X公司再次轉(zhuǎn)讓Ｅ礦區(qū)中的10 Km²，轉(zhuǎn)讓所得為500萬元。

因轉(zhuǎn)讓所得小于其賬面價(jià)值(600萬元)，故Ｘ公司應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得沖減被轉(zhuǎn)讓礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值。相關(guān)賬務(wù)處理如下

借：銀行存款    5000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益   5000000

(3)如果Ｘ公司轉(zhuǎn)讓Ｅ剩下的20Km²，轉(zhuǎn)讓所得為400萬元。

Ｘ公司轉(zhuǎn)讓部分Ｅ的所得大于該未探明礦區(qū)權(quán)益的賬面價(jià)值(100萬元)，應(yīng)將其差額計(jì)入收益。相關(guān)賬務(wù)處理如下:

借：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備     2000000

　　銀行存款             4000000

　　貸：礦區(qū)權(quán)益              3000000

　　　　營業(yè)外收入            3000000

(4)如果Ｘ公司轉(zhuǎn)讓Ｅ礦區(qū)剩余20 Km²，轉(zhuǎn)讓所得為50萬元。

Ｘ公司轉(zhuǎn)讓Ｅ礦區(qū)的所得小于該未探明礦區(qū)權(quán)益的賬面價(jià)值，應(yīng)繼續(xù)將轉(zhuǎn)讓所得沖減被轉(zhuǎn)讓礦區(qū)權(quán)益賬面價(jià)值，沖減至零為止。

　借：銀行存款　　　　500000

　　　貸：礦區(qū)權(quán)益　　　500000

　　根據(jù)油氣準(zhǔn)則規(guī)定，Ｘ公司期末應(yīng)對Ｅ礦區(qū)權(quán)益的剩余賬面價(jià)值全額計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)算減值損失為(1 000－200)－200－500－50＝50(萬元)。賬務(wù)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值值損失                   500000

　　　　貸：油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備   500000             

4.轉(zhuǎn)讓部分未探明礦區(qū)權(quán)益、且該礦區(qū)權(quán)益以礦區(qū)組為基礎(chǔ)計(jì)提減值準(zhǔn)備

根據(jù)油氣準(zhǔn)則，如果轉(zhuǎn)讓所得大于未探明礦區(qū)權(quán)益的賬面原值，企業(yè)應(yīng)將其差額計(jì)入收益；如果轉(zhuǎn)讓所得小于該未探明礦區(qū)權(quán)益的賬面原值，企業(yè)應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得沖減礦區(qū)組的賬面價(jià)值，沖減至零為止。

【例28－6】Ｘ石油公司擁有的未探明礦區(qū)Ｆ1和Ｆ2在進(jìn)行減值測試時(shí)構(gòu)成一個(gè)礦區(qū)組。其中Ｆ1賬面原值1000萬元，Ｆ2賬面原值為2000萬元，礦區(qū)組已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備600萬元，礦區(qū)組賬面價(jià)值為2400萬元。20×7年4月和10月分別轉(zhuǎn)讓礦區(qū)Ｆl的一部分，10月將整個(gè)Ｆ1轉(zhuǎn)讓完畢。

(1)4月，轉(zhuǎn)讓所得為500萬元。

轉(zhuǎn)讓所得小于Ｆ1的賬面原值，Ｘ公司應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得沖減礦區(qū)組的賬面價(jià)值。相關(guān)賬務(wù)處理加下：

　借：銀行存款                    5000000

　　  貸：油氣資產(chǎn)—礦區(qū)權(quán)益          5000000

 (2)10月，如果轉(zhuǎn)讓所得為600萬元。

轉(zhuǎn)讓所得已經(jīng)大于Ｆ1的賬面原值，Ｘ公司企業(yè)應(yīng)將其差額計(jì)入收益：

借：銀行存款           6000000

　　貸：油氣資產(chǎn)—礦區(qū)權(quán)益          5000000

　　　　營業(yè)外收入        1000000

(3)10月，如果轉(zhuǎn)讓所得為400萬元。

累計(jì)轉(zhuǎn)讓所得小于Ｆ1的賬面原值，Ｘ公司應(yīng)將轉(zhuǎn)讓所得繼續(xù)沖減礦區(qū)組的賬面價(jià)值。相關(guān)賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款          , ;        4000000

　　貸：油氣資產(chǎn)—礦區(qū)權(quán)益          4000000

七、產(chǎn)品分成合同的處理

由于油氣開采活動(dòng)需要大量投資，具有高風(fēng)險(xiǎn)、高投入和高回報(bào)的特征，因此石油公司經(jīng)常采用合資、合作的方式開采油氣。此外，在一些復(fù)雜地質(zhì)條件下，開采油氣通常需要采用專有的技術(shù)和工藝；又如為確保資源國的利益，一些國家規(guī)定本國政府或國家石油公司應(yīng)參與油氣資源的勘探和開發(fā)活動(dòng)。在各種因素的綜合作用下，為了合理分擔(dān)投資，規(guī)避各種政治、經(jīng)濟(jì)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，共享專有技術(shù)，提高開采效益，油氣開采行業(yè)形成了不同形式的聯(lián)合作業(yè)模式，共同開發(fā)油氣資源。其中，產(chǎn)品分成合同是目前廣泛采用的一種聯(lián)合作業(yè)模式，這也是目前我國石油天然氣資源對外合作經(jīng)營的主要模式。

在產(chǎn)品分成合同模式下，

從實(shí)質(zhì)上看，產(chǎn)品分成合同模式下的合同礦區(qū)應(yīng)歸屬于共同控制資產(chǎn)。合同各方對聯(lián)合賬簿的投人按照自營油田的會計(jì)處理原則，確認(rèn)在聯(lián)合賬簿中享有的油氣資產(chǎn)份額和應(yīng)承擔(dān)的份額費(fèi)用；從合同礦區(qū)取得的油氣收入，均作為油氣銷售收入處理。共同控制資產(chǎn)的處理，還可參照本書第三章長期股權(quán)投資中有關(guān)共同控制資產(chǎn)的內(nèi)容。

第三節(jié)  新舊較與銜接

一、新舊比較

油氣準(zhǔn)則與原制度相比，主要變化如下：

(一)油氣資產(chǎn)折耗側(cè)重采用產(chǎn)量法

原制度規(guī)定了年限平均法和產(chǎn)量法，油氣準(zhǔn)則規(guī)定了產(chǎn)量法和年限平均法，但側(cè)重于產(chǎn)量法，因?yàn)楫a(chǎn)量法更符合油氣資產(chǎn)價(jià)值損耗的特點(diǎn)。

(二)油氣準(zhǔn)則規(guī)定了棄置義務(wù)的處理

原制度沒有規(guī)定棄置義務(wù)的處理。油氣準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的礦區(qū)廢棄處置義務(wù)，滿足《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則13號——或有事項(xiàng)》中預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，并相應(yīng)增加井及相關(guān)設(shè)施的賬面價(jià)值。

(三)統(tǒng)一了礦區(qū)權(quán)益的處理

原制度將采礦權(quán)作為無形資產(chǎn)核算。油氣準(zhǔn)則規(guī)定，申請取得礦區(qū)權(quán)益時(shí)發(fā)生的探礦權(quán)使用費(fèi)、采礦權(quán)使用費(fèi)和采礦權(quán)價(jià)款等，統(tǒng)一作為油氣資產(chǎn)（礦區(qū)權(quán)益）。

二、新舊銜接

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第38號——首次執(zhí)業(yè)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，在首次執(zhí)行日，企業(yè)應(yīng)該預(yù)計(jì)執(zhí)行日前尚未計(jì)人資產(chǎn)成本的棄置費(fèi)用，預(yù)計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)滿足預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件，選擇該項(xiàng)資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)適用的折現(xiàn)率，以該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債折現(xiàn)后的金額增加資產(chǎn)成本，據(jù)此計(jì)算確認(rèn)應(yīng)補(bǔ)提的固定資產(chǎn)折舊(或油氣資產(chǎn)折耗)，同時(shí)調(diào)整期初留存收益。折現(xiàn)率的選擇應(yīng)當(dāng)考慮貨幣時(shí)間價(jià)值和相關(guān)期間通貨膨脹等因素的影響。預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用的范圍適用油氣準(zhǔn)則的規(guī)定。

首次執(zhí)行日后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照油汽開采準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行處理。